是否要缴纳营业税\营业税及附加\土地增值税\印花税\所得税?

如果转让方转让的土地价格是不含税的(但包含所得税),那不是税负太高了.

假设:土地成本3亿,转让价格6亿(包括成本3亿+所得税8000万+收益2.2亿),那么请问双方的转让价格应该是多少呢?就是转让方缴纳完税收,收益必须是2.2亿的.

请大家积极讨论一下,谢谢了!

点评：出来混，早晚是要还的。曾经以为土地增值税清算“雷声大雨点小”的人，现在最好想想下一步怎么办。

省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，扬州培训中心、长春税务学院：
    按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称条例）和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称细则）的规定，现对土地增值税一些具体问题规定如下：
    一、关于以房地产进行投资、联营的征免税问题
    对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。
    二、关于合作建房的征免税问题
    对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。
    三、关于企业兼并转让房地产的征免税问题
    在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。
    四、关于细则中“赠与”所包括的范围问题
    细则所称的“赠与”是指如下情况：
    （一）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。
    （二）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。
    上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
    五、关于个人互换住房的征免税问题
    对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。
    六、关于地方政府要求房地产开发企业代收的费用如何计征土地增值税的问题
    对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。
    对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20％扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。
    七、关于新建房与旧房的界定问题
    新建房是指建成后未使用的房产。凡是已使用一定时间或达到一定磨损程度的房产均属旧房。使用时间和磨损程度标准可由各省、自治区、直辖市财政厅（局）和地方税务局具体规定。
    八、关于扣除项目金额中的利息支出如何计算问题
    （一）利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；
    （二）对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
    九、关于计算增值额时扣除已缴纳印花税的问题
    细则中规定允许扣除的印花税，是指在转让房地产时缴纳的印花税。房地产开发企业按照《施工、房地产开发企业财务制度》的有关规定，其缴纳的印花税列入管理费用，已相应予以扣除。其他的土地增值税纳税义务人在计算土地增值税时允许扣除在转让时缴纳的印花税。
    十、关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题
    转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。
    十一、关于已缴纳的契税可否在计税时扣除的问题
    对于个人购入房地产再转让的，其在购入时已缴纳的契税，在旧房及建筑物的评估价中已包括了此项因素，在计征土地增值税时，不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。
    十二、关于评估费用可否在计算增值额时扣除的问题
    纳税人转让旧房及建筑物时因计算纳税的需要而对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对条例第九条规定的纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。
    十三、关于既建普通标准住宅又搞其他类型房地产开发的如何计税的问题
    对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条（一）项的免税规定。
    十四、关于预售房地产所取得的收入是否申报纳税的问题
    根据细则的规定，对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入可以预征土地增值税。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。因此，对纳税人预售房地产所取得的收入，当地税务机关规定预征土地增值税的，纳税人应当到主管税务机关办理纳税申报，并按规定比例预交，待办理决算后，多退少补；当地税务机关规定不预征土地增值税的，也应在取得收入时先到税务机关登记或备案。
    十五、关于分期收款的外币收入如何折合人民币的问题
    对于取得的收入为外国货币的，依照细则规定，以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合人民币，据以计算土地增值税税额。对于以分期收款形式取得的外币收入，也应按实际收款日或收款当月1日国家公布的市场汇价折合人民币。
    十六、关于纳税期限的问题
    根据条例第十条、第十二条和细则第十五条的规定，税务机关核定的纳税期限，应在纳税人签订房地产转让合同之后、办理房地产权属转让（即过户及登记）手续之前。
    十七、关于财政部、国家税务总局《关于对1994年1月1日前签订开发及转让合同的房地产征免土地增值税的通知》（财法字［1995］7号）适用范围的问题。
    该通知规定的适用范围，限于房地产开发企业转让新建房地产的行为，非房地产开发企业或房地产开发企业转让存量房地产的，不适用此规定。

　　一、明星公司销售该商品房应纳税计算如下：
　　1．应缴纳营业税=8000×5%=400（万元）
　　（注：根据财税（2003）16号文件规定：单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额计缴营业税。按此文件规定,自建不动产和外购不动产在销售纳税时是有区别的，外购不动产在销售时实行余额纳税，自建不动产在销售时没有减除的规定，应以购买者支付给纳税人的全部价款和价外费用作为营业额计缴营业税。本案例商品房为自建不动产,应按销售价8000万元作为营业额全额计缴营业税）。
　　2．应缴纳城市维护建设税=400×7%=28（万元）
　　3．应缴纳教育费附加=400×4%=16（万元）
　　4．应缴纳印花税=8000×0.05%=4（万元）
　　5．应缴纳土地增值税计算如下:
　　(1)扣除项目金额=3600+400+28+16+4=4048（万元）
　　(2)增值额=8000-4048=3952（万元）
　　(3)增值率=3952÷4048×100%=97.63%
　　应缴纳土地增值税=3952÷40%-4048×5%=1378.4（万元）
　　（注:增值额超过扣除项目金额50%,未超过100%的,土地增值税税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%）
　　6．应缴纳企业所得税=(8000-3600-400-28-16-4-1378.4) ×33%
　　=2573.6×33%=849.288（万元）
　　明星公司应缴纳税收合计=400+28+16+4+1378.4+849.288=2675.688（万元）

　　二、金叶公司应纳税计算如下:
　　1．应缴纳印花税=8000×0.05%=4（万元）
　　2．应缴纳契税=8000×4%=320（万元）
　　金叶公司应缴纳税收合计=4+320=324万元
　　通过以上税收计算过程可看出，明星公司销售商品房的税负较重，主要是因为土地增值额较大，导致土地增值税税额较高，占总体税负的51.52%。针对明星公司土地增值额较大的特点,结合不动产销售所涉及营业税、土地增值税、企业所得税相关税收文件的规定，我们可制定以下纳税筹划方案，改变不动产的转让方式,争取相关税收的减免政策，达到降低企业总体税负的目的。
　　不动产销售所涉及营业税、土地增值税、企业所得税相关税收减免文件如下：
　　1．营业税相关税收文件：财税（2002）191号《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》规定：以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税，并对股权转让不征收营业税。该通知从2003年1月1日起执行。
　　2．土地增值税相关税收文件：财税字（1995）48号<<财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。
　　3．企业所得税相关税收文件：国税发（2000）118号《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》第三条规定， (一)企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。(二)上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。(三)被投资企业接受的上述非货币性资产,可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。该文件第六条进一步明确：“本通知所称公允价值是指独立企业之间按照公平交易原则和经营常规自愿进行资产交换和债务清偿的金额。” 

根据以上税收文件规定，可制定纳税筹划方案如下:
　　明星房地产开发有限公司与金叶股份有限公司签订投资协议, 明星公司将自建的商品房以8000万元的公允价值投资给金叶公司,占金叶公司股份总额的40%。投资协议规定明星公司参与金叶公司利润分配，承担金叶公司投资风险，并于2005年6月30日前办理房屋产权过户手续。房屋产权过户后，明星公司于2005年12月31日将8000万元股份平均转让给金叶公司的原法人股东。
　　签订上述投资协议后，明星公司将自建的商品房以8000万元的公允价值投资给金叶公司, 并于2005年12月31日将8000万元股份平均转让给金叶公司的原法人股东时，根据财税（2002）191号文件的规定不缴纳营业税及城市维护建设税、教育费附加;根据财税字（1995）48号文件的规定，不缴纳土地增值税。根据国税发（2000）118号文件的规定，明星公司只需计算销售非货币性资产的资产转让所得，资产转让所得=8000-3600=4400（万元）。该资产转让所得应缴纳企业所得税,明星公司本年应纳税计算如下:
　　应缴纳印花税=8000×0.05%=4（万元）
　　应缴纳企业所得税=(4400-4) ×33%=1450.68（万元）
　　明星公司应缴纳税收合计=4+1450.68=1454.68（万元）
　　金叶公司应纳税计算如下:
　　应缴纳印花税=8000×0.05%=4（万元）
　　应缴纳契税=8000×4%=320（万元）
　　金叶公司应缴纳税收合计=4+320=324（万元）
　　经纳税筹划后，金叶公司应纳税额不变，明星公司纳税筹划前与筹划后应纳税对比如下:
　　项目                      筹划前(万元)            筹划后(万元)
　　应缴纳营业税                  400                       
　　应缴纳城市维护建设税          28                     
　　应缴纳教育费附加              16                     
　　应缴纳企业所得税             849.288                  1450.68
　　应缴纳印花税                  4                         4
　　应缴纳土地增值税            1378.4
　　合计                        2675.688                   1454.68
　　通过以上对比可看出，明星公司纳税筹划后减少税收支出1221.008万元, 而且按国税发（2000）118号文件规定, 明星公司可向主管税务机关申请延期缴纳资产转让所得应缴纳的企业所得税,按5年计算,每年缴纳244.2016万元(1221.008÷5=244.2016万元)。如获主管税务机关批准,2005年度可节约现金支出1210.4784万元,节税效益较为显著。
　　在进行此项纳税筹划时应注意如下事项:
　　1．明星公司在签订投资协议时必须注明参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险,方能享受免征营业税的政策。
　　2．明星公司必须按<<公司法>>的规定,在投资后六个月内办妥不动产的产权过户手续。        

楼盘开发成本只占房价20%
 

我从1992年就开始从事商品房建筑行业。当年每平方米的建筑成本价不过350元至400元，房价不过1000元/平方米至1500元/平方米，建筑成本占房价的1/4，加上土地出让金，房地产成本价格也不过是房价的1/2至1/3，如今建筑成本比原来只涨了100元至200元，房价却比原来翻了好几倍，房屋成本只占房价不到20%。

前些日子番禺包工头向媒体公布的商品房工程明细账，实际建筑成本是每平方米不过572元。这还是珠三角的价格，中西部省区的价格比这个更低，因为人工成本要比那边低很多。相比之下，中西部省区的人工费用只有珠三角的1/2至2/3，铁工为5元/平方米，木工是10-12元/平方米，泥工为3元/平方米，负责贴外墙瓷砖的人要20元/平方米。

南宁、贵阳、成都等地的房价已经比上世纪90年代涨了近10倍，价格从600-700元/平方米，飚升到4000元/平方米至8000元/平方米，上万元的豪宅也为数不少。实际上，面积越是大的楼盘，建筑成本越低，因为建筑商减少了很多钢筋、水泥、窗框、管道等费用，售价昂贵不过是迎合人们贪大求全的消费心理。

“招拍挂”：内行“懂门道”消化两成利润
 

土地价格、开发成本是不少房地产商向外宣称“价格上扬”的最大原因。实际上，土地“招拍挂”没有增加房屋成本，而“暗箱操作”成为房地产商降低成本的主要渠道。

“招拍挂”的项目一般分为三种情况：一种是规模较小的项目，在招投标过程中开发商可以通过“内部渠道”了解政府方面的土地价格“底线”、“上限”，与有可能参与的同行形成“价格同盟”，由一家公司竞拍下来后，其他公司共同建设，但楼盘销售价格参照周边楼盘价格抬高销售；一种是规模涉及几百亩土地的项目，土地连片开发就需要通过集体“围标”的方式来实现对土地的掌控，开发商往往事先做好评估部门、招投标审委会的“工作”，通过招投标“评估”方式，排挤一些外来的竞争者，通过打压对手、减少竞争压力来降低潜在的成本风险。还有一种是通过规划部门的“风声”，在未来的黄金地段抢先“圈地”的做法。如政府搬迁、城市发展规划等出台前夕，地方政府决策层尤其是“一把手”对城市发展的目标指向，成为开发商趋之若鹜的消息，一有风吹草动，房地产开发商就会连夜“跑马圈地”，因为这时候土地价格最低廉。

要获得这些消息、“搞定”这些职能部门，就必须“有酒大家喝”，从楼盘开发中拿出一部分利润，让包括评估、规划、拍卖、土地、政府等部门“分享”。我认真计算过，无论大中小型楼盘，要真正在当地站得住脚，至少要拿出两成左右的利润，通过请客吃饭、逢年过节赠送“购物卡”、假期组团旅游、支付出国考察费等方式来“摆平”这些权力部门。

土地“招拍挂”不但没有增加房屋成本，反而成为房地产开发商抬升房价的重要借口。表面上看土地价格很高，但分摊到每平方米的价格就很少，原来建设20层高的楼盘可以建设到40层楼高，成本降低了一半，房价却涨了一倍。

改规划+乱测量+滥用料=高利润
 

修改规划、楼盘测量时与测评部门“互通有无”，施工中滥用材料，这些都是房开商牟取高额利润的关键环节。

修改规划和楼盘面积测量是实现楼盘后期“利润增殖”的核心，这部分利润超过20%。只要有了前期到位的“工作”，规划建设部门不会对楼盘开发的层数、公摊面积、绿地面积进行认真测量，相关社会化的测量部门、评估部门因为面临市场竞争压力，在吃了一两顿饭之后，往往也对开发商房屋面积“跑冒滴漏”的行为睁一只眼闭一只眼。

滥用料也是利润实现的重要手段。钢筋、水泥、板材、管线等，只要有出厂合格证，平时很少受到相关部门的监管，这部分材料建筑商往往精打细算，恰到好处地在管线、窗框等不影响工程质量的环节上使用相对价格低廉的产品。这部分产品质检部门不像钢筋水泥等大宗商品那样高度关注。但由于数量巨大，所获得的利润也非常高。

4成利润为职权部门买单
 

“吃得下，吞得掉，消化得了，没有后遗症。”这是房开商与诸多相关职能部门“合作”的重要前提。请客吃饭一顿没有上万元会让领导“没有面子”；组织相关职能部门“外出旅游”，不出国门就是没有旅游，这些部门只是象征性地交纳部分旅游费用，90%以上由我们直接支付给旅行社；逢年过节的“购物卡”，一次性就是几十万元。

我们当然害怕审计部门查账，但比起酒店、宾馆等行业来说，建筑行业也最容易开账出资，从进料源头、施工环节上，就能够将一大笔钱“费用”消化掉。“借用”身份证登记来冒充员工数量，用工资“冲抵”开销；把日常成本做大……这些都是房开商“化解”灰色产业链的主要手段。

我认真算过这样一笔账：一栋楼盘开发下来，成本只占房屋价格的20%，房开商能够拿到的利润占房屋价格40%，还有40%就是被各种“灰色开销”吞噬了。其实，只要地方政府和相关职权部门认真履行中央的政策措施，监管部门强化监管细节，我们完全可以把余下40%的“灰色开销”降低下来，返还给购房者。这相当于开价6000元/平方米的房子，只需要3000元/平方米至4000元/平方米就能够买下来了。

各市地方税务局、省局直属分局：

　　根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税 [2003]16号）的规定，参照建设部《全国统一安装工程预算定额》中有关材料与设备划分标准，现将建筑安装工程营业税计税营业额中设备与材料的划分问题明确如下：

　　一、设备是指经过加工制造，由多种材料和部件按各自用途组成的具有生产加工、检测、医疗、储运及能量传递或转换等功能的机器、容器和其他机械。包括以下各项：

　　（一）各种设备的本体及随设备到货的配件、备件和附属于设备本体制作成型的梯子、平台、栏杆及管道等。

　　（二）各种计量器、仪表及自动化控制装置、实验室内的仪器及属于设备本体部分的仪器仪表等。

　　（三）附属于设备本体的油类、化学药品等视为设备的组成部分。

　　（ 四）用于生产、生活或附属于建筑物的水泵、锅炉及水处 理 设备、电气、通风设备等。

　　二、材料是指为完成建筑、安装工程所需的原材料和经过工业加工的设备本体以外的零配件、附件、成品、半成品等。包括以下各项：

　　（一）设备本体以外的不属于设备配套供货，需由施工企业自行加工制作或委托加工制作的平台、梯子、栏杆及其他金属构件等，以及以成品、半成品形式供货的管道、管件、法兰等。

　　（二）防腐、绝热及建筑、安装工程所需的其他材料。

　　三、常用设备与材料的区分列举如下：

　　（一）通用设备

　　1、各种金属切削机床、锻压机床、铸造机械、各种起重机、输送机、各种电梯、风机、泵、压缩机、煤气发生炉等均为设备。

　　2、上述设备本体以外的各种行车轨道、滑触线、电梯的滑轨等均为材料。

　　（二）专用设备

　　1、制造厂制作成型的各种容器、反应器、热交换器、塔器、电解槽等均为设备；各种工艺设备在试车必须填充的一次性填充物料，如各种瓷环、钢环、塑料环、钢球等；各种化学药品（如树脂、珠光砂、触媒、干燥剂、催化剂等）均视为设备的组成部分。

　　2、制造厂以散件或分片供货的塔、器、罐等在现场拼接、组装、焊装、安装内件（或改制时）所消耗的辅助用料均为材料。

　　（三）热力设备

　　1、成套或散装到货的锅炉及其附属设备、汽轮发电机及其附属设备等均为设备；热力系统的除氧器水箱和疏水箱、工业水系统的工业水箱、油冷却系统的油箱、酸碱系统的酸碱储存槽等为设备。

　　2、循环水系统的旋转滤网视为设备，钢板闸门及拦污栅为材料；启闭装置的启闭机视为设备，启闭架为材料；随锅炉墙砌筑时埋置的铸铁块、看火孔、窥视孔、人孔等各种成品预埋件、挂钩等均为材料。

　　（四）自控装置及仪表

　　1、成套供应的盘、箱、柜、屏（包括保温箱和已经安装就位的仪表、元件等）及随主机配套供应的仪表均为设备；计算机、空调机、工业电视、检测控制装置、机械量、分析、显示仪表、基地式仪表、单元组合仪表、变送器、传送器及调节阀、压力、温度、流量、差压、物位仪表等均为设备。

　　2、随管、线同时组合安装的一次部件、元件、配件等均为材料。

　　（五）通信

　　1、自动电话交换机、移动通讯设备、卫星地面站设备、载波通讯设备、电报和传真设备、话务站、光端机、基群设备、微波设备、火灾报警设备、手动报警按钮、探测器、有线广播设备、闭路电视设备、工业电视监视设备、电源电设备、蓄电池、发电设备、整流器、开关电源、调度电话总机、总配线架、交接箱、分线箱、电缆充气维护设备、滤波器、室内外通话站、稳压器、系统均衡装置、电话机、扬声器、扩音机、变压器、扬声放大箱、无线电话等均为设备。

　　2、各种电缆挂钩、挂带、各种电线、电线杆、金具、管材、桥架、型钢、各种支架等均为材料。

　　（六）电气

　　1、各种电力变压器、互感器、调压器、感应移相器、电抗器、高压断路器、高压熔断器、稳压器、电源调整器、高压隔离开关、装置式空气开关、电力电容器、蓄电池、磁力启动器、交直流报警器、成套供应的箱、盘、柜及其随设备带来的母线和支持瓷瓶均为设备。

　　2、各种开关、保险器、杆上避雷器、各种电扇、铁壳开关、电铃、电表、照明配电箱等小型电器、各种绝缘子、金具、电线杆、铁塔、各种支架等金属构件均为材料。

　　（七）通风

　　1、空气加热器、冷却器、各类风机、除尘设备、各种空调机、风盘管、过滤器、净化工作台、风淋室等均为设备。

　　2、各种风管及其附件和各种调节阀、风口、风帽、消声器、过滤器及其部件、构件等均为材料。

　　（八）工业炉

　　1、各种安置在炉窑中的成品炉管、电机、鼓风机和炉容传动、提升装置等均为设备；属于炉窑本体的金属铸件、锻件、加工件及测温装置、仪器仪表、消烟、回收、降尘装置等均为设备；随炉供应已安装就位的金具、耐火衬里、炉体金属埋件等均为设备。

　　2、现场制作与安装的炉管及其他材料或填料均为材料；现场砌筑用的耐火、隔热、防腐、耐酸、捣打料、绝热纤维、天然白泡石、玄武岩、金具、炉门窥视孔、预埋件等均为材料。

　　四、除财政部、国家税务总局国家及省局另有规定明确的建筑安装工程材料与设备划分标准外，其他建筑安装工程中材料和设备划分的原则和方法以本通知规定为准。

     还有就是房产税的问题？

　　2、开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业、单位使用的，借入方凡能出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件，其支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除。

　　3、开发企业将自有资金借给全资企业（包括分支机构）和其他关联企业的，关联方借入资金金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除；未超过部分的利息支出，准予按金融机构同类同期贷款基准利率计算的数额内税前扣除。全资企业（包括分支机构)不得扣除.

　　专家把脉：回答这个问题之前，我们先看一看税法的相关规定，然后再根据税法进行分析判定。
　　《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号）第四十六条规定：经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。计提坏账准备的年末应收账款是纳税人因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费，年末应收账款包括应收票据的金额。第四十八条同时规定：纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，不得提取坏账准备金。关联方之间往来账款也不得确认为坏账。
　　税法为什么对非购销活动的应收债权和关联方之间的往来账款规定不得提取坏账准备金呢？因为税法对这两项应收款项是不允许确认为坏账的。除了《企业所得税税前扣除办法》第四十八条规定关联方之间往来账款不得确认为坏账外，国家税务总局《关于企业财产损失税前扣除问题的批复》（国税函〔2000〕579号）也规定：除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业直接借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除；其他企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为财产损失在税前进行扣除。
　　随后，税法对关联企业之间的应收款项坏账损失税前扣除作了补充规定。国家税务总局《关于关联企业间业务往来发生坏账损失税前扣除问题的通知》（国税函〔2000〕945号）规定，关联企业之间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的负债部分，经税务机关审核后，应允许债权方企业作为坏账损失在税前扣除。虽然如此，但是在税法没有对计提坏账准备的范围作新的调整之前，还是要按照关联方之间的往来账款不得提取坏账准备的规定执行。
　　2003年，国家税务总局《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）对计提坏账准备作了重新调整，文件规定：为简化起见，允许企业计提坏账准备金的范围按《企业会计制度》的规定执行。自2003年1月1日起执行，以前的政策规定与本通知规定不一致的，按本通知规定执行。所以，从2003年开始，提取坏账准备基数就应该按照会计制度规定的范围执行。既然会计上对关联企业之间的应收账款可以计提坏账准备（虽然有所限制），其坏账又能够得到税法的确认扣除，税法也就应该允许对这部分应收款项按照规定计提坏账准备金。
　　但是，对非从事信贷业务的企业直接借出的款项，由于其坏账税法不允许税前扣除，所以，这部分其他应收款项还是不能计提坏账准备。这与新的《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令〔2005〕第13号）规定也是一致的。该令第四十六条规定：除国家规定可以从事信贷业务的金融保险机构（包括经批准成立的企业集团内部财务公司）外，企业之间原则上不得直接从事信贷业务。企业之间除因销售商品等发生的商业信用外，其他的资金拆借发生的损失除经国务院批准外，一律不得在税前扣除。
　　综上所述，根据各项税收法规分析，可以得出结论：关联方之间发生的往来账款，可以按规定计提坏账准备。

观点: 通过新型媒体发布广告的费用应当按广告费用扣除
按照税法规定：目前广告费的扣除必须同时满足以下条件：
（一）广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；
（二）已实际支付费用，并已取得相应发票；
（三）通过一定的媒体传播。
对于一定的媒体，税法并未给出明确规定和范围，我认为广播、电视、报纸、杂志是传统媒体，而网络、车体、灯箱等是随着社会的发展而出现的新兴媒体，而且因为受众面广，在社会生活中占有相当重要的比例，所以这部分支出应该算是广告支出。
根据我国1980年出版的《辞海》给广告下的定义是："向公众介绍商品，报导服务内容和文艺节目等的一种宣传方式，一般通过报刊、电台、电视台、招贴、电影、幻灯、橱窗布置、商品陈列的形式来进行。"，也就是说广告作为一种信息，必须依附于一定的物质手段才能向社会传播。这种物质手段称为广告媒体，凡能在广告主与广告对象之间起媒介和载体作用的物质都可能称为广告媒体，例如《辞海》中所讲的报刊、电台、电视台、招贴、电影等，它的基本功能是传递信息，促成企业或个人实现其推销、宣传等目的。
税法规定，税前列支的广告费用必须同时符合三个条件，从这三个条件看，第一条是要求必须通过合法的广告制造商（具有相应的资质）来完成制作，第二条是企业必须取得相应的支付费用证据（狭义的广告定义，有偿广告），第三条实际是广告必须公开传播，将信息传递到广告对象那里，不论是传统的广播、电视、报纸、杂志等媒体，还是新型的传播媒体，都具有此功能。掌握广告费用扣除的关键是能否同时满足三个条件。

观点: 网络、灯箱广告支出符合条件应按广告费进行处理
对于企业在网络上、在公共汽车车体上面及公路道路二边的灯箱进行的广告是按广告费还是按业务宣传费税前扣除的争论。本人支持第二种观点。
《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发[2000]84号）第四十一条规定：纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件：（一）广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；（二）已实际支付费用，并已取得相应发票；（三）通过一定的媒体传播。
国税发[2000]84号文虽然对广告费支出明确了三个具体的条件，应当严格遵循，但本人认为，对条件三中的媒体应作宽泛的理解。
到目前为止，媒体的概念已经由传统媒体向现代媒体，由平面媒体向立体媒体等多方面进行发展，随着科技的进步，媒体的概念内容也将更加丰富。因此，对媒体概念的把握，应强调实质重于形式。同时，现代社会的竞争日趋激烈，纳税人也有权选择符合自身实际的广告方式，按照税收中性的原则，税收政策不宜对其作更多的限制和约束。
代中国税网特约研究员王富军发表观点: 网络、灯箱广告支出可属于广告费
一、广告费用
广告费用是企业通过媒体向公众介绍商品、劳务和企业信息等发生的相关费用。广告费用从广告主体不同可划分成自营广告费与非自营 广告费。自营广告费是企业自行组织制作广告的全部费用，包括各种直接支出和间接支出。非自营广告费在网络广告中更常见，主要是企业主将广告交给网站去做，网络收取酬金，企业主支付的费用就是非自营费用。在网络广告中，费用的分类更多的属于非自营性质，也有些是混合而成的，这需要分别计费。根据不同的广告媒体，可以把广告费用分成网络广告费用，电视广告 费用，报纸广告费用等。
业务宣传费是企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过媒体的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。
二、相关税收规定
《企业所得税税前扣除办法》明确规定，纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合下列三个条件：一是广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；二是已实际支付费用，并取得相应发票；三是通过一定的媒体传播。不具备其中任何一个条件的，税务机关将不允许作为广告费予以税前扣除。
这其中最难以明确界定的，是"媒体传播"这一条，"媒体传播"的途径通常被认定为4大类：电视、广播、报刊、网络。网络广告支出如果再符合《企业所得税税前扣除办法》第四十一条中的前两条：一是通过经工商部门批准的专门机构制作的；二是已实际支付费用，并取得相应发票。可以认定为广告费用，在税前据实列支。
三、媒体及广告媒体的特性
媒体指荷载文字、声音、数据等信息的介质，也指传送上述信息的工具和手段。包括报纸、期刊、路牌、灯箱、橱窗、互联网、通讯设备及广播电视电影。如：新闻媒体（指广播、电视、报纸、杂志等）。
广告媒体的特性
企业的广告策划人员在选择广告媒体时必须了解各种媒体的特性。广告可以选择的传播体及其特性的有关情况如下：
（1）印刷媒体。印刷媒体指的是报纸、期刊等印刷出版物，这类媒介是广告最普遍的承载工具。报纸的优点是：信息传递及时、记者广泛稳定、可信度比较高；刊登日期和版面的可选度较高、便于对广告内容进行较详细的说明；便于保存，制作简便，费用较低。期刊的优点是：读者对象比较确定、易于送达特定的广告对象；时效长、转阅读者多、便于保存；印刷比较精美、有较强的感染力。
（2）视听媒体。视听媒体主要有广播、电视等。广播的优点是：覆盖面广、传递迅速、展露频率高；可选择适当的地区和对象、成本低。电视的优点是：覆盖面广、传播速度快、送达率高；集、形、声、色、动态于一体，生动直观、易于接受、感染力强。
（3）户外媒体。户外媒体包括招牌、广告牌、交通工具、霓虹灯等。户外媒体的优点是：比较灵活、展露重复性强、成本低、竞争少。
（4）邮寄媒体。邮寄媒体是指遍布全国用至全世界的邮政网络。邮寄媒体的优点是：广告对象明确而且具有灵活性、便于提供全面信息。
根据上述定义和广告媒体特性，就灯箱广告支出来说，灯箱应该可以算作媒体。《企业所得税税前扣除办法》第四十一条"纳税人申报扣除的广告费支出的要求：一是广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；二是已实际支付费用，并取得相应发票；三是通过一定的媒体传播。灯箱广告支出如果同时符合上述要求，其取得的正规发票应可以按规定税前列支。
四、税法规定需完善
在灯箱上做广告、公共汽车上做的广告宣传画，以及在马路上立的广告牌，有时被税务认定为业务宣传费。由于在广告费的认定上，税法的表达不完善，最终的解释权归税务局所有。在碰到此类问题的时候，最好先咨询当地的主管税务机关，听听解释或者明确答复的，以免在税务检查的时候蒙受损失。
: 网络、灯箱广告支出属广告费用支出
按《企业所得税税前扣除办法》（以下简称《扣除办法》）第四十条、第四十二条规定：纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除（粮食类白酒广告费除外）；超过部分可无限期向以后纳税年度结转；纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出），在不超过销售营业收入5‰范围内，可据实扣除。这里引用"媒体"一词可以理解其寓意似乎是通过媒体的广告性业务宣传费应视为广告费支出。可见二者扣除标准、扣除方法不同，但费用支出的目的相同，性质、形式及内容相近。在税前扣除上，广告费不但扣除比例高，而且当年抵扣不完的还可以无限期向以后年度结转继续抵扣，业务宣传费不但扣除比例低，还只限定在当年扣除，这就在实际工作中引起了对广告费和业务宣传费划分上的争议。一种观点认为：所谓的媒体是广播、电视、报纸、杂志，不包括网络、车体、墙体、灯箱、广告牌，所以对于在这些介质上进行的宣传应该属于业务宣传费，不能作为广告费用扣除。另一种观点认为：广播、电视、报纸、杂志是传统媒体，而网络、车体、灯箱、广告牌等是随着社会经济发展而出现的新兴媒体，而且因为受众面广，在社会生活中占有相当重要的比例，所以这部分支出应该算是广告支出，而通过墙体进行的宣传其费用只能视为传统的业务宣传费。有的还引用《扣除办法》第四十一条区分广告费支出与赞助支出的"三个条件"来区分实际发生的广告费和业务宣传费。那么，究竟应如何区分广告费和业务招待费呢？笔者认为应从以下角度来理解：
一、首先不能完全用"三个条件"来区分广告费和业务招待费。《扣除办法》第四十一条区分广告费支出与赞助支出的三个条件是：①广告必须是通过经工商部门批准的专门机构制作的；②已实际支付费用，并已取得相应发票；③通过一定的媒体传播。虽然规定纳税人申报扣除的广告费支出，必须符这三个条件，但这只是针对赞助支出而言的，特别是必须是通过经工商部门批准的专门机构制作和通过一定媒体传播两个条件，不能仅仅用此标准来划分发生的广告费和业务招待费。
二、分析
1、相关概念。中国社会科学院语言研究所在出版的第五版《现代汉语词典》（2005年）中对"宣传"一词的解释是：宣传是指对群众说明讲解，使群众相信并跟着行动；"宣传画"是指进行宣传鼓动的画，标题一般是带有号召性的文句，也叫招贴画；"宣传品"是指宣传使用的物品，多指印刷品，如传单、招贴画等。对"广告"一词的解释是：广告是指向公众介绍商品、服务内容或文娱体育节目的一种宣传方式，一般通过报刊、电视、广播、招贴等形式进行。"媒介"：是使双方（人或事物）发生关系的人或事物。"媒体"：是指交流、传播信息的工具，如：报刊、广播、广告等。
2、法理分析。一个国家的法律是通过该国家的语言文字表述出来的，在法律没有赋予某一词语特定含义时，应以该词语的通常词义去理解、分析法律含义。因此，对上述相关概念可以这样理解：广告是宣传的一部分，是通过特殊的、一时间相对固定的媒体进行的宣传活动，在进行宣传现场不直接受纳税人本单位人员人为因素影响，如报刊、电视、广播、网络、招贴在车体、墙体、灯箱、广告牌上的文字、画面等等。非广告性宣传一般是指在宣传现场直接受纳税人本单位人员操纵的活动，如举行或参加的文艺演出会、业务洽谈会、展销会等等。广告性宣传其制作与宣传主体可以分开，费用由媒体或载体所有者收取，金额比较大，制作与宣传费用也能分开。非广告性业务宣传活动的制作（操办）与宣传（参与）是同一主体，金额相对较小，制作与宣传费用也难以分开。对商品来说，广告宣传受益者当场不能直接接触或购买到商品，而非广告性业务宣传受益者当场能够直接接触或购买到所宣传的商品。
三、结论
鉴于以上分析，笔者认为：通过报刊、电视、广播、网络及招贴在车体、墙体、灯箱、广告牌上的文字、画面等进行的宣传，其费用支出属广告费用支出；由纳税人直接举办或参加的文艺演出会、业务洽谈会、展销会等，其费用支出属业务宣传费支出。包括组织、制作费；差旅费；专业人员工资及附加费用等。

来源：税务纵横

    前些日子，笔者就参加了由某著名房地产商组织的一次黑道行动，深刻的理解了什么叫——黑暗！
    该房地产商在北京某区开发了一个地产项目。前期的房子都已经卖出。因为有一处原本是绿地规划的地方房地产商要再开发出两栋楼出来——事实上，工程已经进展了一半。因此，受到了已进驻业主们的反对，事情来来往往地僵持了很长时间一直没有得到有效的解决。有关方面便准备召开一次“听证”会议，当然是名义上的。参加的人包括地产商、建委领导、业主代表等。
   
    我那天正好到朋友处办事，由于很久没见的缘故，便接受了朋友的建议，留下来喝两杯。
    酒近三巡的时候，邻桌来了一帮子男男女女的，领头的一位认识我朋友的壮汉看到朋友后，上前来搂着朋友的肩膀说，“今天这酒有人请了，使劲喝。”
    朋友仰着脸，笑着问，“哪儿来的这好事？”
   “你甭管，反正有人请，就是呆会儿帮我去办点事，带上你朋友。放心，不打不闹，凑个人数。”
   “啥事呀？这么神秘？不会是去嫖娼吧？”朋友和壮汉逗道。
    “真要嫖娼就轮不到你啦！”那壮汉笑着，又拍了拍朋友的肩膀回到了座位上。
    席间，我才知道，那壮汉是一物业公司的经理，朋友开公司租的办公室就是他们的。倆人平时来来往往的，已经很熟悉了。
饭后，我们一起出了门，临上车前，朋友到壮汉处领受了任务。车上我才知道我们的任务与扮演的角色。
    原来，那两栋停工的楼已经预售出去了不少。因为工期临近无法交付使用，那些已经交付了款项的业主经常听说了事情的原因后，纷纷找房地产商，要么要房，要么退款。地产商两头没辙，便准备在此次听证会上让我们扮演这部分业主的身份，强烈要求地产商迅速开工。
    那已预付款的业主怎么不来呢？我开始还有点不明就里。朋友晒然而笑，说：知道了真相后，谁来裹这乱呀？又不是人家的责任。
    我想也说。搁谁谁也不愿意凑这热闹。
    也许正因为没业主凑这热闹，地产商才想到招些人来冒名顶替。是的，那天我的身份就是——已交了钱却迟迟不能进入的业主。而我不能进入的原因是因为已经进入的业主阻挠施工所致。

    到了“听证会”现场，也即那个小区附近的一处楼房外。刚进院子就看见两辆警灯闪烁的警车，停在边缘处。忽悠忽悠的一大堆人围在一楼一间灯火通明的窗户前。下车后，我凑上前一看，不免纳闷起来。
     那间大房子里坐着一圈全部穿黑色制服，剃小平头，年纪大约在二十多岁左右的小伙子，人数有四十多人。他们正在吃水果的吃水果，嗑瓜子的嗑瓜子，抽烟的抽烟。
   看着他们的形象，我的第一感觉就是——这些人不就是我们平时听闻的，或者眼见过的(我相信大多数是在电视、电影上)黑社会嘛！
    见我们来后，站在门口的一个认识物业经理的年轻人迎了上来，看了看表后说，都开始了。你们赶紧进去吧，就按咱们说的那样。

    我们一行八九个人进去后，屋子里已经显得很满了。但是，大圆桌对面却空着很多座位。那是留给小区已进驻的业主们的，可他们一个也没来。
    。。。。。。
    事情简单点说吧。
    那天，在座的有五六十人，除了我们这拨，还有几位不知道是哪里来的中年男女。都是一致要求在座的建委领导倾听民生，马上开工的。大家七嘴八舌的说着，屋子里显得乱糟糟的。这期间，那些穿清一色黑衣的人群中一位一看就是首领模样的人站起来阐述了自己的意见，不仅说的滚瓜烂熟，还特有条有理。总之就是一个理由，那就是——强烈要求复工！
    后来，一位中年男人——我后来才知道他是开发这个小区的项目经理，站起来装模作样的说，大家的意见我们都听到了，今天在座的市建委方面的领导就是为了倾听大家的意见而来的，大家的要求我们都听到了，我在这里能够给大家的回答就是，我们保证尽快，不是马上复工。。。。。云云。
     听到他的话，四周回荡着一片掌声。
    那天，所谓的两位建委的领导一句话也没说，显见得，他们表面上做出一副听取意见的样子，实质上和地产商之间彼此都心照不宣的明白是大家不过是在演戏而已。

    这期间，我和朋友曾到外面抽烟，呼吸呼吸空气。出来后，朋友就骂，看见了吗？全他妈是托！
   我说，是不是也过了点，那些小伙子傻子不也一眼就看的出，是黑社会的吗？
    这你就又不懂了吧？他们要的就是这个唬人的阵势。就是明告诉你，你让开工也得开工，不让开工也得开工。玩不了文的，就跟你玩武的，玩不了讲道理的，就跟你玩混蛋的。

    我望着院内一直闪烁着红灯的警车，不由得道：那，这帮子也不管？
    朋友笑着说，他们要管，事情会是这样吗？只要别打起来就行。就这档子事，开发商就答应送他们两套房。

     后来的事实也的确如此。
     会议在只有一方人参加的情况下，装模作样的收场后，有人便将带我们来的物业公司的经理叫过去，几个人凑在一起谋划了一阵后，做出个决定，就是到那个小区找那些已进驻的业主们示示威。
    当时在屋子里开会时，我曾大致数过，也就五十来号人，可到了去示威的时候，这边过去的，再加上看热闹的竟然有好几百号人。
    “都是开发商这边陆续赶来的托呗。”朋友说。

     到了那个小区门口，这些人便充着住户的楼房毫无目标的胡乱喊起来：诸如——
    怎么开会你们不来呀？你们不来，我们怎么办？
    你们已经进驻了，我们这些交了钱还没进驻的怎么办？
    你们出来！开会去！开会去！
    你们这里谁是带头的，带头的出来！缩头乌龟！
    谁他骂的带的头？谁带头的谁出来！给我出来！不出来我上你们家去了！
    带头的，我知道你，你不是住在X门X号吗？妈的，你出来！我找的就是你！
     。。。。。。
     后来更渐渐的骂上了。。。。。。

     那个小区的大门晚上是关着的，只是为了方便行人留了个小口。小区里面的居民没一个敢出来的，只是聚在里面远远的望着。两个从外面回来的女孩子，经过我身边的时候，不禁嘟哝着，一看就是托儿！

     再往后这边越骂越生气，众人还嗷嗷的起上了哄，有激越一点的就带头要往里面冲，被保安和后来冒出来的首领类的人物给拦住了。
     。。。。。。。
    在小区的外面就这样乱骂乱叫的持续了一个来小时后，也即，过十点之后，这边的人才逐渐撤离。这期间，闪烁着警灯的警车只是在远远地停着，即便这些人骂的嚣张时，也未见民警从车里出来。

     返回的时候，在小区外的大马路上，一辆大轿子车迎面开来。朋友说，看见了吧？来接那帮子的。
     我知道他说的那帮子，显然是指那些所谓的黑社会人物。
     坦率的说，那天的那帮子黑社会人物其组织纪律性之强，其阵势之威武皆是我第一次见。事件的过程中，他们一直都很守纪律，基本上按照首领的意思行事，只是在小区门口的叫骂中有些个别人放肆得本性流露。当时，小区内有个老头不甘于外面的叫骂，嚷了句什么，这边就有黑衣汉子从地下炒了石子嗖嗖地扔过去，那老头立刻就不做声了。
     我知道，这是因为事情没到那种激烈的程度，一旦到了开发商和百姓矛盾激化的时候，这些人的身份也就暴露得只有一个了，那就是——疯狂的打手！
    。。。。。。
    这就是我参加的一次由房地产商组织的，有计划、有预谋、有组织的黑社会性质的活动。也正是参加了这次活动后，我才知道中国的房地产市场之黑暗，之龌龊，之丑陋。
     过去，我从没感觉过这个市场是这么个德性，我一直以为在党和政府的领导下，其中出现的一些问题只是细枝末节，早晚都会解决。老百姓的怨气也会逐渐改善。但，参加完这次活动后，我对中国的房地产市场的认识则完全不一样了。我开始认识到房地产商的本性和实质——以我参加的这次黑道行动的这家著名的房地产公司而言，我后来才知道，坐在其国营位置上的老总就是个典型的贪腐人物。

  　5月底，北京市地税局发布了《房地产开发企业土地增值税清算管理办法》和《关于商品住宅土地增值税核定扣除项目金额标准有关问题的通知》，两个通知构建起了北京市土地增值税清算管理体系。

   　面对已经进入实际操作层面的土地增值税大清算，北京的各家房地产企业普遍反应低调，多在忍痛将已经到手的利润照章纳税。

            　　虚报成本按核定扣除

    　土地增值税按转让房地产取得收入减除取得土地使用权所支付的金额、开发土地的成本和费用、新建房及配套设施的成本和费用、与转让房地产有关税金等扣除项目后的余额计征。

   　1993年12月13日，为了规范土地、房地产市场交易秩序，合理调节土地增值收益，维护国家权益，国务院发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，规定转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人应当依法缴纳土地增值税，条例从1994年1月1日起开始施行。

   　北京市地税局此次发布的通知，对土地增值税清算时应对开发成本中的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费和开发间接费用等，按实际发生额据实扣除。如果开发商无法按清算要求提供开发成本核算资料，或提供的开发成本资料不实、《鉴证报告》有问题，或虚报房地产开发成本的，税务部门应按核定办法扣除开发成本。地税部门将制定《分类房产单位面积建安造价表》，如果开发商提供的建安成本扣除额明显高于《造价表》又没有正当理由，地税部门也将按核定办法予以扣除。

  　对于扣除标准，北京市地税局制定的《关于商品住宅土地增值税核定扣除项目金额标准有关问题的通知》指出，高层商品住宅（7层以上）单位面积建安造价允许扣除金额标准为每平方米2263元；多层商品住宅（7层及以下）单位面积建安造价允许扣除金额标准为每平方米1560元。

            　　原有避税手法均被化解

    　从1993年土地增值税相关政策公布后，由于当时条件尚不具备，各地对于这一税种一直采取“预征”的办法，即按房地产企业的预售收入预征1%-2%不等的税款，远低于实际所应征收和缴纳的数额。而且在实际操作中，税务机关与房地产纳税企业一直没有进行过清算。

   　在1993年出台《土地增值税暂行条例》后，土地增值税的清算单位和清算条件规定得并不详尽，很多开发商针对该条例，研究出了不少避税的方法。

   　有开发商对记者表示，一些开发商主要是通过延长工期、保留尾盘这两个办法来延迟纳税，通过延长工期，来延长自己纳税的期限；通过保留尾盘，使自己的项目达不到清算条件。

    　但按照新的增值税政策框架，这些手法都将失去效用。该开发商表示，新的政策规定，对“已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的”，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。

            　　新博弈拉开序幕

    　土地增值税的清算对各家房地产公司的影响大小，关键取决于各家公司毛利率水平的高低，毛利率水平高的公司受到的影响较大，毛利率水平较低的公司则受影响较小或者不受影响。

  　在这种政策导向下，一些公司已经开始采用新的手法，一轮新的博弈才刚刚拉开序幕。

    　有开发商对记者表示，据其了解，有的公司可能计划将一些项目的商铺留在自己的手里，不租也不卖，不形成收入，这样做既可以不超过85%以上已销售的门槛，还可以坐享房产升值。

     还有的开发商已经开始通过做精装项目，来抬高成本，以增加项目的利润率。但不管怎么样运作，不少开发商的利润率都将面临下降考验。

   　针对清算工作的启动，北京多家房地产企业的人士对记者表示，对公司的运作还是有些影响的，但影响不大，正规的企业多已经提前预提了部分增值税。但还是对企业的现金造成了压力，耗费了比较大的人员精力。
            

             
   　开发项目贷款利息的扣除是目前土地增值税清算过程中的热点和难点问题。本文就此从会计制度规定沿革和土地增值税税收政策出台背景分析如下：

      一、行业会计制度对开发项目贷款利息的处理《房地产开发企业会计制度》[（93）财会字第02号]第401号科目“开发成本”第一条第四项明确规定：企业为进行资金的筹集等理财活动而发生的利息支出以及企业行政管理部门为组织和管理房地产开发经营活动而发生的管理费用，应作为期间费用，直接计入当期损益，不在本科目核算。第522号科目“财务费用”第一条规定：本科目核算企业在房地产开发经营过程中，为进行资金筹集等理财活动而发生的财务费用，包括利息支出、汇兑损失以及相关的手续费等。为购建固定资产而筹集所发生的费用，在固定资产尚未完工交付使用前发生的，应计入有关固定资产价值内，不包括在本科目的核算使用范围内。第407号科目“开发间接费用”第一条规定：本科目核算企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，包括工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

   　我们理解上述规定时需要注意两点：（1）房地产企业开发产品虽然是不动产，但是对于该行业来讲是一种在日常活动中持有以备出售的商品或者处在生产过程中的在产品，因此是存货而不是固定资产。这一点在该行业会计制度的附件资产负债表编制说明中的第八条可得到印证：“存货”项目应根据“物资采购”、“采购保管费”、“库存材料”、“库存设备”、“低值易耗品”、“材料成本差异”、“委托加工材料”、“开发产品”、“分期收款开发产品”、“出租开发产品”、“周转房”、“开发成本”等科目的期末借贷方余额相抵后的差额填列。因此，按照行业会计制度规定，开发项目贷款利息不属于“为购建固定资产而筹集所发生的费用”，不需要计入开发产品价值中去。（2）开发间接费用也不核算利息支出，是因为“开发间接费用”会计科目强调的是企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，而贷款是以企业名义而不是以企业内部独立核算单位名义取得的。

    　综上所述，我们可得出如下结论：原行业会计制度明确规定房地产开发项目贷款利息既不作为开发成本核算，也不作为开发间接费用核算，而是作为财务费用核算。

    　二、会计制度（准则）对开发项目贷款利息规定的变动为了适应房地产开发经营业务发展的需要，进一步规范房地产开发企业财务行为，加强房地产开发企业财务管理，《财政部关于执行具体会计准则和〈股份有限公司会计制度〉有关会计问题解答》（财会字[1998]66号）第七条规定：从事房地产开发业务的公司，为开发房地产而借入的资金所发生的借款费用，在开发产品完工之前，计入开发成本；在开发产品完工之后，计入当期损益。

    　《财政部关于印发〈房地产开发企业财务管理若干问题的补充规定〉的通知》（财基字[1999]74号）第十二条规定：房地产开发企业为开发房地产而借入的资金所发生的利息等借款费用，在开发产品完工之前，计入开发成本。开发产品完工之后而发生的利息等借款费用，计入财务费用。

   　《企业会计制度》（财会字[2000]第025号）第七十七条规定：除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用，直接计入当期财务费用。本制度所称的专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项。

    　《企业会计准则-借款费用》（财会[2001]7号）引言明确规定：该准则不涉及房地产商品开发过程中发生的借款费用。

   　《企业会计准则第17号-借款费用》
            （财会[2006]3号）规定：“企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。”综上所述，我们可得出如下结论：《企业会计制度》（财会字[2000]第025号）和《企业会计准则-借款费用》（财会[2001]7号）没有涉及房地产商品开发过程中发生的借款费用。而相关补充文件和新企业会计准则规定房地产开发企业项目贷款利息在完工前应当资本化计入开发成本，而不作为财务费用处理。

   　三、土地增值税出台时的规定1995年1月27日发布的《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]006号）第七条　条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：

    　（一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。

    　（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房增开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

   　开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

     　（三）开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。

      　财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。

  　凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。

   　上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。

    　（四）旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。

     　（五）与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。

     　（六）根据条例第六条（五）项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计20%的扣除。

    　《国家税务总局关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》（国税函发[1995]110号）第五条第三项规定：开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用）是指销售费用、管理费用、财务费用。根据新会计制度规定，与房地产开发有关的费用直接计入当年损益，不按房地产项目进行归集或分摊。为了便于计算操作，《细则》规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊，并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。房地产开发费用按取得土地使用权所支付的金额及房地产开发成本之和的5%以内予以扣除。凡不能提供金融机构证明的，利息不单独扣除，三项费用的扣除按取得土地使用权所支付的金额及房地产开发成本的10%以内计算扣除。

  　结合上述规定，我们可以看出如下几点：一是土地增值税的税制设计是建立在当时的房地产行业会计制度基础上的。二是土地增值税在对扣除项目列举时，前两项显然没有包括项目贷款利息，而是将项目贷款利息归入扣除项目第三项即房地产开发费用中的财务费用处理。这一点一方面可从细则“财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊”或者“凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出”的表述推定得出；另一方面可从《土地增值税宣传提纲》中的“根据新会计制度规定，与房地产开发有关的费用直接计入当年损益，不按房地产项目进行归集或分摊。”直接得出。三是项目贷款利息支出允许据实扣除的条件有三个：（1）能够按转让房地产项目计算分摊；（2）提供金融机构证明的；（3）最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率。只要有一个条件不满足，就要按照扣除项目前二项（不包括资本化的项目贷款利息）规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。目前很多房地产企业经常发生企业之间的拆借资金，其支付的利息显然无法取得金融机构证明，尽管其可以取得资金提供者到所在地地方税务局代开的发票，但也不能据实扣除，只能按照扣除项目前两项（不包括资本化的项目贷款利息）规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。四是从事房地产开发的纳税人按扣除项目前两项规定计算的金额之和进行加计20%扣除时，也应把项目资本化利息剔除后再作为加计扣除计算基数。

   　四、其他需要说明的问题

    　（一）土地增值税和企业所得税对项目贷款利息资本化处理不同《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第三十五条规定：从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）规定：开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象；属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。但是，我们应当注意避免进入税种误区，企业所得税政策规定仅适用于企业所得税而不适用于土地增值税。

   　（二）土地增值税和企业所得税对项目贷款罚息处理不同

《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第八条第二款规定：对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。 
  　 而《国家税务总局关于企业所得税若干业务问题的通知》（国税发[1997]191号）第二条规定：纳税人逾期归还银行贷款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]084号）第五十六条规定：纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和诉讼费可以扣除。

   　关于罚息利率问题，可见《中国人民银行关于人民币贷款利率有关问题的通知》（银发[2003]251号）第三条规定：逾期贷款（借款人未按合同约定日期还款的借款）罚息利率由现行按日万分之二点一计收利息，改为在借款合同载明的贷款利率水平上加收30%-50%；借款人未按合同约定用途使用借款的罚息利率，由现行按日万分之五计收利息，改为在借款合同载明的贷款利率水平上加收50%-100%.对逾期或未按合同约定用途使用借款的贷款，从逾期或未按合同约定用途使用贷款之日起，按罚息利率计收利息，直至清偿本息为止。对不能按时支付的利息，按罚息利率计收复利。

    　（三）土地增值税和企业所得税对银行同类同期利率如何把握尚待进一步明确

《财政部　国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]48号）第八条第一款规定：利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除。《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》（国税函[2003]1114号）规定：《中华人民共和国企业所得税暂行条例》规定，纳税人向非金融机构借款的利息支出不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。按照中国人民银行定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国民银行规定的基准利率和浮动利率。

  　但是，随着我国社会主义市场经济体制的基本建立，中国人民银行根据国家宏观调控和加入WTO后融入国际金融社会的需要，将我国可浮动的管制利率管理体制向市场化利率管理体制迈进，决定从2004年10月29日起金融机构（不含城乡信用社）的贷款利率原则上不再设定上限，贷款利率下浮幅度不变，贷款利率下限仍为基准利率的0.9倍。对金融竞争环境尚不完善的城乡信用社贷款利率仍实行上限管理，最高上浮系数为贷款基准利率的2.3倍，贷款利率下浮幅度不变。企业贷款利率由商业银行根据资金供求状况、期限长短、成本高低、信用等级、风险大小等因素，按照安全性、收益性、流动性的要求自主做出决策。因此，新形势下如果具体把握银行同类同期贷款利率还需要国家税务总局进一步明确。

  　（四）土地增值税财务费用扣除比例规定的说明税法规定：凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。政策实际上是把房地产项目贷款利息确定为扣除项目前两项的5%左右。这样规定主要是结合房地产企业取得土地时必须使用自有资金和政策制定当时的贷款利率水平考虑的。近年，中国人民银行规定的1年期贷款基准利率变动如下：

　执行起始日期　1993.7.11　1995.7.1　1996.5.1　1996.8.23　1997.10.23 　1998.3.25　1998.7.1

 　 利率（%） 　　10.98 　　　12.06　　　10.98 10.08 8.64 　　7.92
            6.93

执行起始日期　1998.12.7　1999.6.10　2002.2.21　2004.10.29　2006.4.28　2006.8.18　2007.3.18　2007.5.19

            利率（%）　　6.39 　　　5.85　　　　5.31 5.58 　5.85 　　6.12
            6.39 　6.57